一、知识点和主要会计分录
1.借款费用的范围：
a.因借款而发生的利息
i.企业向银行或者其他金融机构等借入资金发生的利息、发行公司债券发生的利息
ii.为购建或者生产符合资本化条件的资产而发生的带息债务（带息应付票据）所承担的利息等
b.发行债券中的折价或者溢价的摊销
c.辅助费用（手续费、佣金、印刷费等）
d.因外币借款而发生的汇兑差额
2.企业发生的权益性融资费用，不应包括在借款费用中
3.专门借款：
是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项
4.一般借款：
是指除专门借款之外的借款，相对于专门借款而言，一般借款在借入时，其用途通常没有特指用于符合资本化条件的资产的购建或者生产
5.符合资本化条件的资产
是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的：
a固定资产
b.投资性房地产
c.存货
d.建造合同成本
e.确认为无形资产的开发支出等
6.符合资本化条件的存货，主要包括房地产开发企业开发的用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的用于对外出售的大型机械设备等，这类存货通常需要经过相当长时间的建造或者生产过程，才能达到预定可销售状态
7.“相当长时间”应当是指为资产的购建或者生产所必要的时间，通常为1年以上（含1年）
8.借款费用的资本化或费用化：
a.企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本（在建工程等）。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益（财务费用）
b.企业只有发生在资本化期间内的有关借款费用，才允许资本化
c.借款费用资本化期间：是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但不包括借款费用暂停资本化的期间
9.借款费用允许开始资本化需要同时满足的三个条件：
a.资产支出已经发生（开始占用资金）
i.支付现金
ii.转移非现金资产
iii.承担带息债务
b.借款费用已经发生（开始计息）
c.为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或生产活动已经开始（开始动工）
10.符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化，中断的原因属于正常中断的，相关借款费用仍可资本化
11.非正常中断的几种情况：
a.企业因与施工方发生了质量纠纷
b.工程生产用料没有及时供应
c.资金周转发生了困难
d.施工、生产发生了安全事故
e.发生了与资产购建、生产有关的劳动纠纷等原因
12.正常中断：
a.必要的程序
b.可预见的不可抗力因素（雨季、冰冻期等）
13.借款费用停止资本化的时点：
购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用状态或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化
借：固定资产
    贷：在建工程
14.购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态的判断：
a.符合资本化条件的资产的实体建造（包括安装）或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成（实质重于形式）
b.所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售（重要性）
c.继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生
d.购建或者生产符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的，在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品，或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时，应当认为该资产已经达到预定可使用或者可销售状态
15.所购建或生产的资产如果分别建造，分别完工，应区别每部分是否可以单独使用：
a.所购建或者生产的符合资本化条件的资产各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造或者生产过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化
b.如果企业购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化
16.借款利息资本化金额的确定：
a.专门借款利息资本化金额
i.资本化期间
资本化金额=资本化期间总利息（摊余成本×实际利率）-闲置资金的投资收益
借：在建工程
    应收利息
    贷：应付利息
ii.暂停资本化期间
费用化金额=暂停资本化期间总利息-闲置资金的投资收益
借：财务费用
    应收利息
    贷：应付利息
b.一般借款资本化金额
i.资本化期间
借：在建工程
    财务费用
    贷：应付利息
ii.暂停资本化期间
借：财务费用
    贷：应付利息

二、练习
1.下列各项中，不属于借款费用的是（　D　）。
A.外币借款发生的汇兑收益
B.债券溢价的摊销
C.以咨询费的名义向银行支付的借款利息
D.发行股票支付的承销商佣金及手续费
2.2013年4月20日，甲公司以当月1日自银行取得的专门借款支付了建造办公楼的首期工程物资款，5月10日开始施工，5月20日因发现文物需要发掘保护而暂停施工，7月15日复工兴建。甲公司该笔借款费用开始资本化的时点为（　C　）。
A.2013年4月1日
B.2013年4月20日
C.2013年5月10日
D.2013年7月15日
3.ABC公司借入一笔款项，于20×7年2月1日采用出包方式开工兴建一幢办公楼。
20×8年10月10日工程全部完工，达到合同要求。10月30日工程验收合格，11月15日办理工程竣工结算，11月20日完成全部资产移交手续，12月1日办公楼正式投入使用。
当将20x8年10月10日确定为工程达到预定可使用状态的时点，作为借款费用停止资本化的时点
4.假设企业用于建造符合资本化条件的资产的一般借款支出情况如下：20×8年1月1日支出900万元，3月1日支出700万元，12月1日支出160万元；20×9年1月1日支出350万元，7月1日支出900万元。假设工程20×9年12月31日完工。
要求：
计算该企业2×18年和2×19年一般借款累计支出加权平均数。
2x18年一般借款累计支出加权平均数：900+700×10/12+160×1/12=1496.67万元
2x19年一般借款累计支出加权平均数：900+700+160+350+900×6/12=2560万元
5.甲公司20×7年1月1日开始准备筹建厂房，并于20×7年3月1日符合开始资本化条件，预计20×8年8月31日完工，为筹建工程，借入专门借款和一般借款，从20×7年7月1日开始占用一般借款4 800万元（说明专门借款全部已占用），但由于工程质量纠纷，20×7年9月1日至20×7年12月31日工程停工（共4个月）。
要求：
计算20×7年一般借款累计资产支出的加权平均数
20x7年一般借款累计资产支出的加权平均数：4800×2/12=800万元
（非正常中断超过3个月，暂停资本化）
6.甲公司20×9年借入两笔一般借款：
①20×9年1月1日借入，本金1 000万元，年利率8%，期限3年；
②20×9年7月1日借入，本金2 000万元，年利率6%，期限5年；
另外已知甲公司建造厂房，于20×9年1月1日开工，2×10年6月30日完工，假定借入款项入当日全部用于支付建造商的工程款
2x09年：
一般借款累计资产支出的加权平均数：
1000×12/12+2000×6/12=2000万元
资本化率：
（1000×8%+1000×6%）÷2000=7%
资本化金额：
2000×7%=140万元
2x10年：
累计资产支出的加权平均数：
1000×6/12+2000×6/12=1500万元
资本化率：
（500×8%+1000×6%）÷1500=6.67%
资本化金额=1500×6.67%=100万元
7.甲公司在2017年先后借入两笔一般借款，并于2018年1月1日开始符合资本化条件。第一笔一般借款本金为1 000万元，年利率为8%，于2019年3月31日到期；第二笔一般借款本金为2 000万元，年利率为6%，于2019年6月30日到期。工程于2019年4月30日完工，则第一笔一般借款的时间权数为3个月，第二笔一般借款的时间权数是4个月。
累计资产支出的加权平均数：
1000×3/12+2000×4/12=916.67万元
资本化率：
（1000×3/12×8%+2000×4/12×6%）÷916.67=6.55%
资本化金额：
916.67×6.55%=60万元
8.ABC公司于20×7年1月1日正式动工兴建一幢办公楼，工期预计为1年零6个月，工程采用出包方式，分别于20×7年1月1日、20×7年7月1日和20×8年1月1日支付工程进度款。
公司为建造办公楼于20×7年1月1日专门借款2 000万元，借款期限为3年，年利率为6%。
另外在20×7年7月1日又专门借款4 000万元，借款期限为5年，年利率为7%。借款利息按年支付。（如无特别说明，本章例题中名义利率与实际利率均相同）
闲置借款资金均用于固定收益债券短期投资，该短期投资月收益率为0.5%。
办公楼于20×8年6月30日完工，达到预定可使用状态。
公司为建造该办公楼的支出金额如表11-1所示：
表11-1　　　　　　　单位：万元

借款费用资本化期间为20x7年1月1日至20x8年6月30日
20x7年：
专门借款总利息：
2000×6%+4000×7%÷2=260万元
闲置借款资金投资收益：
500×0.5%×6+2000×0.5%×6=75万元
借：在建工程    185
    应收利息    75
    贷：应付利息    260
20x8年：
专门借款利息支出：
（2000×6%+4000×7%）÷2=200万元
闲置资金投资收益：
500×0.5%×6=15万元
借：在建工程    185
    应收利息    15
    贷：应付利息    200
9.20×6年3月5日，甲公司开工建设一栋办公大楼，工期预计为1.5年。为筹集办公大楼后续建设所需要的资金，甲公司于20×7年1月1日向银行专门借款5 000万元，借款期限为2年。年利率为7%（与实际利率相同）。借款利息按年支付。
20×7年4月1日、20×7年6月1日、20×7年9月1日，甲公司使用专门借款分别支付工程进度款2 000万元、1 500万元、1 500万元。借款资金闲置期间专门用于短期理财，共获得理财收益60万元。办公大楼于20×7年10月1日完工，达到预计可使用状态。
不考虑其他因素，甲公司20×7年度应予以资本化的利息金额是（　202.5万元　）。
总利息：
5000×7%×9÷12=262.5万元
资本化利息=262.5-60=202.5万元
假定ABC公司建造办公楼没有专门借款，占用的都是一般借款。
10.ABC公司为建造办公楼占用的一般借款有两笔，具体如下：
（1）向A银行长期贷款2 000万元，期限为20×6年12月1日至20×9年12月1日，年利率为6%，按年支付利息。
（2）发行公司债券1亿元，于20×6年1月1日发行，期限为5年，年利率为8%，按年支付利息。
假定这两笔一般借款除了用于办公楼建设外，没有用于其他符合资本化条件的资产的购建或者生产活动。
假定全年按360天计算
一般借款的资本化率：
（2000×6%+10000×8%）÷12000=7.67%
20x7年：
一般借款总利息：920万元
资本化利息：1500×7.67%+2500×7.67%×180÷2=210.93万元
费用化利息：709.07万元
20x7年12月31日：
借：在建工程    210.93
    财务费用    709.07
    贷：应付利息    920
20x8年：
一般借款总利息=920÷2=460万元
资本化利息：
（1500+2500+1500）×7.67%÷2=210.93万元
费用化利息：
460-210.93=249.07万元
20x8年6月30日：
借：在建工程    210.93
    财务费用    249.07
    贷：应付利息    460
11.假定ABC公司为建造办公楼于20×7年1月1日专门借款2 000万元，借款期限为3年，年利率为6%。除此之外，没有其他专门借款。
闲置借款资金均用于固定收益债券短期投资，该短期投资月收益率为0.5%。
在办公楼建造过程中所占用的一般借款仍为两笔，一般借款有关资料：
（1）向A银行长期贷款2 000万元，期限为20×6年12月1日至20×9年12月1日，年利率为6%，按年支付利息。
（2）发行公司债券1亿元，于20×6年1月1日发行，期限为5年，年利率为8%，按年支付利息。
假定这两笔一般借款除了用于办公楼建设外，没有用于其他符合资本化条件的资产的购建或者生产活动。
假定全年按360天计算
办公楼于20×8年6月30日完工，达到预定可使用状态。
20x7年：
专门借款总利息：2000×6%=120万元
专门借款闲置收益：500×0.5%×6=15万元
借：在建工程    105
    应收利息    15
    贷：应付利息    120
一般借款：
资产支出加权平均数：
2000×6/12=1000万元
资本化率：
（2000×6%+10000×8%）÷12000=7.67%
资本化利息：
1000×7.67%=76.7万元
费用化利息：
920-76.7=843.3万元
借：在建工程    76.7
    财务费用    843.3
    贷：应付利息    920
20x8年：
专门借款：
总利息支出：2000×6%×6/12=60万元
20x8年6月30日：
借：在建工程    60
    贷：应付利息    60
一般借款：
资产支出加权平均数：（2000+1500）×6/12=1750万元
资本化率：7.67%
资本化利息支出：1750×7.67%=134.23万元
费用化利息：（2000×6%+10000×8%）×6/12-134.23=325.77万元
20x8年6月30日：
借：在建工程    134.23
    财务费用    325.77
    贷：应付利息    460
12.甲公司拟在厂区内建造一幢新厂房，有关资料如下：
（1）2×10年1月1日向银行专门借款6 000万元，期限为3年，年利率为6%，每年1月1日付息。
（2）除专门借款外，公司只有一笔其他借款，为公司于20×9年12月1日借入的长期借款7 200万元，期限为5年，年利率为8%，每年12月1日付息，假设甲企业在2×10年和2×11年年底均未支付当年利息。
（3）由于审批、办手续等原因，厂房于2×10年4月1日才开始动工兴建，当日支付工程款2 400万元。
工程建设期间的支出情况如下表所示。

工程于2×11年9月30日完工，达到预定可使用状态。其中，由于施工质量问题，工程于2×10年9月1日至12月31日停工4个月。
（4）专门借款中未支出部分全部存入银行，假定月利率为0.25%。假定全年按照360天计算，每月按照30天计算。
根据上述资料，有关利息资本化金额的计算和账务处理如下：
i.专门借款2x10年：
总利息：6000×6%=360万元
其中1-3月，9-12月共7个月利息费用化：360×7/12=210万元
资本化利息：360×5/12=150万元
资本化期间闲置借款资金收益：3600×0.25%×2+2400×0.25%=24万元
扣除闲置资金利息的资本化利息：150-24=126万元
费用化期间闲置借款资金收益：6000×0.25%×3=45万元
借：在建工程    126
    应收利息    69
    财务费用    165
    贷：应付利息    360
ii.一般借款2x10：
2x10年7月1日开始占用一般借款1200万元
资产支出加权平均数：1200×2/12=200万元
资本化率8%
资本化利息：200×8%=16万元
一般借款2x10年总利息：7200×8%=576万元
费用化一般借款利息：576-16=560万元
借：在建工程    16
    财务费用    560
    贷：应付利息    576
iii.专门借款2x11：
专门借款2x11年总利息：6000×6%×9/12=270万元
2x11年9月30日：
借：在建工程    270
    贷：应付利息    270
后三个月费用化期间：6000×6%×3/12=90万元
借：财务费用    90
    贷：应付利息    90
iv.一般借款2x11
资产支出加权平均数：
2400×9/12+600×6/12+600×3/12=2250万元
资本化率8%
资本化利息：2250×8%=180万元
一般借款总利息：7200×8%×9/12=432万元
费用化利息：252万元
2x11年9月30日：
借：在建工程    180
    财务费用    252
    贷：应付利息    432
后三个月费用化期间：7200×8%×3/12=144
借：财务费用    144
    贷：应付利息    144