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企业会计准则促进上市公司可持续发展
企业会计准则促进上市公司可持续发展

□刘玉廷  王鹏  薛杰

截至2010年4月30日，沪深两市共计1774家上市公司如期披露了2009年年度财务报告（年报），其中沪市873家，深市主板485家，中小板358家，创业板58家。1774家上市公司中，非金融类上市公司1744家，金融类上市公司30家。1774家上市公司资产总额合计为618970.73亿元，较2008年同比（下同）增长24.32%；净资产合计为93544.82亿元，同比增长16.60%。实现利润总额合计为14466.39亿元，同比增加3135.18亿元，增长27.67%；净利润合计为11322.25亿元，同比增加2381.55亿元，增长26.64%。可见，2009年上市公司业绩与整体经济运行状况是协调的，体现了我国应对国际金融危机走出低谷和经济企稳回升向好的态势，宏观经济政策发挥了重要作用。同时，企业会计准则在我国上市公司有效实施已有三年历史，会计准则实施的经济效果已经凸显出来。
上市公司是我国经济社会发展的重要主体。贯彻落实科学发展观，提升企业发展质量，实现可持续健康发展，是我国一贯坚持的指导方针。企业会计准则的建设实施与趋同等效，有效促进了上市公司的持续发展。

有效限制企业的短期行为

资产减值会计准则规定了减值政策，要求企业的各项资产包括流动资产、固定资产、无形资产等，均应如实反映其真实价值，防止资产价值泡沫导致利润虚增；同时规定，长期资产计提的减值损失不得转回。2006年上市公司计提的资产减值损失为442.70亿元，2007年会计准则实施后，三年计提的资产减值损失分别为1432.64亿元、3963.48亿元和1689.67亿元，三年平均计提的资产减值损失为2361.93亿元，与会计准则实施前2006年计提的资产减值损失442.70亿元相比，增长了4.34倍，大幅度挤掉了上市公司各项资产中的水分，为企业发展增强了后劲。沪深两市上市公司三年基本上杜绝了长期资产减值损失转回的情况，有效扼制了一些企业利用资产减值损失转回操纵利润的行为。
或有事项会计准则规定，企业对于未决诉讼、债务担保、产品质量保证、亏损合同、重组义务等存在的风险，应当根据损失发生的可能性，预计相关损失并冲减当期利润，这在很大程度上避免了企业超前分配利润问题。2009年1774家上市公司中有976家公司存在或有事项，确认的预计损失为504.59亿元，三年平均确认的预计损失为180.93亿元，比2006年确认的预计损失69.12亿元增加了111.81亿元，增长了1.62倍。
长期股权投资会计准则将母公司对子公司的投资核算方法统一改为成本法，避免了母公司在没有现金流入的情况下分配利润而导致现金流出，从而有效防范了企业资金链断裂的风险。分析表明，2006年母公司从子公司取得的投资收益为2113.98亿元，会计准则改为成本法核算后，三年间母公司从子公司取得的投资收益分别为694.32亿元、1155.79亿元和1332.28亿元，投资收益的平均值为1060.80亿元，比2006年减少了1053.18亿元，下降了近50%。虽然投资收益大幅度下降可能是较多因素所致，权益法改为成本法是其中的重要因素，但可以确定，会计准则实施后的投资收益具有实际现金流入，从而增强了企业的发展后劲。

有效发挥人力资源作用

会计准则实施前，企业产品成本构成中的人工成本仅限于工资和福利费，其他属于人工成本的内容没有包括其中。根据职工薪酬会计准则和股份支付会计准则规定，企业产品成本中的人工成本不仅包括工资和福利费，而是按照人工成本范畴，将凡属于对职工的支付全部计入人工成本，包括劳动报酬、社会保险、货币性福利与非货币性福利、职工教育、劳动保护、住房和其他人工费用等。
我国产品成本历来由料、工、费构成，其中原材料成本所占比重最大，一般在70%左右。会计准则实施后，绝大多数企业尤其是科技含量较高、专业技术人员较多的企业，产品成本构成中人工成本翻了一番，居于首位，成为产品成本的主要组成部分。2009年沪深两市上市公司实施股份支付计划的已有50家，主要集中在制造业、信息技术业、电子业和医药业等行业，2009年因股票期权公允价值计量确认的费用为8.91亿元。
上述会计政策的应用，贯彻了以人为本的原则和理念，突出了人力资源在企业发展中的重要作用，有助于调动全体员工的积极性和创造性，激发了人力资源的潜能。不仅如此，调整后的产品成本构成与发达国家的产品成本构成实现了趋同，为我国企业在国际贸易中防止反倾销调查奠定了产品成本基础。

为企业履行环境保护
和生态恢复义务做制度安排

弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如油气资产、核电设施等的弃置和恢复环境义务。油井、核电设施等弃置支出巨大，有时甚至相当于开采或建设支出。会计准则实施前，石油、天然气等资源型企业在生产经营期间不预计弃置费用而在实际发生时据实列支，导致此类企业在油井、核电设施弃置前实现巨额利润，在实际弃置时缺乏资金保障，其结果是提前消耗了本属于子孙后代的资源。会计准则实施后，2007年9家上市公司计提弃置费用86.60亿元，2008年12家上市公司计提弃置费用138.56亿元，2009年18家上市公司计提弃置费用115.79亿元，三年合计计提弃置费用340.95亿元。这一制度安排有效解决了此类企业“寅吃卯粮”等问题，为企业履行环境保护和生态恢复义务提供了制度保障。

支持企业研发投入和自主创新

会计准则实施前，企业的研发支出全部冲减当期利润，企业通常难以承受，直接影响了企业研发投入和自主创新的积极性。无形资产会计准则规定，企业开发阶段支出符合条件的应当资本化，确认为企业的无形资产。企业无形资产的不断增加，体现了企业发展方式的转变，有助于提升企业的发展质量和核心竞争力。会计准则实施三年来，上市公司自主开发支出资本化的金额分别为27.21亿元、75.32亿元和104.17亿元，呈现出逐年增长的趋势，三年平均开发支出达到68.90亿元，平均增长了153.22%，反映出开发支出资本化政策的积极效果。

避免公允价值计量不利影响

企业会计准则引入了公允价值，但是，考虑到我国新兴市场和转型经济的实际情况，坚持以历史成本为基础，对公允价值的使用规定了严格的限制条件。在我国，企业采用公允价值计量主要集中在股票、债券、基金、投资性房地产和企业并购重组等方面。会计准则实施三年来，上市公司将持有的股票、债券、基金大部分划分为可供出售金融资产或持有至到期投资，划分为交易性金融资产所占比重很小。2007年可供出售金融资产和持有至到期投资的金额分别为32083.29亿元和41008.02亿元，占比为94%，交易性金融资产仅有4894.29亿元,占比为6%。2008年可供出售金融资产和持有至到期投资的金额分别为34583.74亿元和39982.11亿元，占比为94%，交易性金融资产仅有5080.27亿元,占比为6%。2009年可供出售金融资产和持有至到期投资的金额分别为41641.18亿元和40564.09亿元，占比为97%，交易性金融资产仅有2407.96亿元，占比为3%。可供出售金融资产虽然采用公允价值计量，但公允价值的变动计入所有者权益，直到处置时才计入当期损益，从而避免了公允价值波动对企业当期损益的不利影响。三年间，存在投资性房地产的上市公司分别为630家、690家和772家，绝大部分采用成本模式计量，采用公允价值模式计量的极少，三年分别为18家、20家和25家。在非同一控制下的企业合并中，会计准则谨慎地确定合并中的公允价值，有效地扼制了企业确认巨额商誉的行为，避免了非同一控制下的企业合并产生巨额商誉给企业持续经营和发展带来的不利影响。

为金融创新做制度准备

金融是现代经济的核心。积极开展金融创新和发展虚拟经济，通过市场手段合理配置社会资源，发挥虚拟经济对实体经济的促进作用，是现代经济社会发展的必然要求。会计准则着力于金融创新和发展虚拟经济，全面系统地规定了金融资产和金融负债、金融资产转移、套期保值、原保险合同、再保险合同、企业年金基金、租赁等各项会计政策。其中，金融资产转移会计准则为我国有序开展资产证券化提供了政策支持；套期保值会计准则为企业合理规避外汇风险、利率风险、商品价格风险、股票价格风险、信用风险等提供了政策支持；保险合同会计准则为促进保险行业的结构调整提供了政策支持；企业年金基金会计准则为发展我国基金业提供了政策支持。会计准则从会计政策方面为我国金融创新和发展虚拟经济做好了准备。
（作者单位：财政部会计司）

文章出处：中国社会科学报
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