问题：

涉及特殊或有收费安排的咨询服务合同的收入如何确认？

背景：

A公司主营业务为管理咨询服务，现A公司与客户B公司控股股东（B公司股东会授权控股股东）签订一份服务合同。合同约定：“B公司控股股东将其持有的B公司30%股份以零对价转让给A公司，A公司对B公司整体管理运营进行合理规划，使其在3年后达到特定经营目标，如销售额增长一倍、成本下降30%等。如约定经营目标未实现，则之前转让的30%股份再以零对价转让给B公司控股股东，同时作为补偿，B公司会支付约定的咨询服务费。如约定目标实现，A公司已受让的30%股份无需退还，但不再收取相关服务费用。”

解答：

该交易实质可以理解为：该服务合同的收费包括两部分：一是保底收费（假设没有达到约定的经营目标的情况下，至少有保底收费，即B公司支付的合同约定服务费）；二是或有收费（假设达到约定经营目标，则获取B公司30%股权的价值超出保底收费的部分）。

对该交易的会计处理的关键是判断在合同开始时取得B公司30%股权的实质。在合同开始履行时取得30%股权更多地是作为收取服务费的担保，也更便于A公司以B公司股东的身份参与相关的管理决策和实施，并不意味着服务费的支付。由于能否实现承诺的业绩指标有不确定性，而一旦不能实现则需将所取得的B公司30％股权返还给B公司的大股东，因此A公司在此期间内虽然能够以B公司股东的身份参与相关的管理决策和实施，但尚不享有或承担与所持有的股权对应的股东权益上的风险和报酬，属于B公司原股东的“代理人”，对B公司应无控制、共同控制或重大影响，对持有B公司的30%股权也无需进行账务处理（包括不确认为预收账款。另外我们相信相关协议中应会对这部分股权在A公司持有期间的分红等施加限制）。

我们建议A公司的账务处理如下：

（1）咨询合同开始履行，按约定以零对价取得B公司的30％股权时，不作账务处理，仅进行账外备查登记。

（2） 在服务提供期间内，采用完工百分比法对保底收费部分确认收入和应收账款。如果不符合完工百分比法运用条件的，则按已发生且预计可获得补偿的合同成本确认收 入，已发生的合同成本转入当期营业成本。该阶段内累计确认的合同收入不超过合同约定的保底收费金额。合同履行期满时，不论是否达到约定的业绩条件，均把累 计确认的收入低于合同约定的保底收费金额的差额确认为营业收入，并增加应收账款金额。

（3）服务期满，如果未达到约定业绩条件的，则按约定从B公司收到保底收费，转销（2）中确认的应收账款，合同终止。如果达到约定业绩条件的，则或有收费在合同履行期满并确定满足业绩条件时确认为收入，或有收费金额等于届时B公司30%股权的公允价值超出合同约定的保底收费金额的差额。相应地对B公司30%股权的投资成本为取得该等股权之日的公允价值。后续对该30%长期股权投资视情况采用权益法或成本法核算。

（4）A公司合同履行期间内的合同成本归集和核算原则与类似条件的劳务合同一致，根据《企业会计准则第14号——收入》规定的标准判断能否采用完工百分比法确认收入和结转成本。如前面已经指出的，在合同履行期间累计可确认的收入金额不超过合同约定的保底收费金额。