会计及评估监管工作通讯

二〇一九年第二期（总第28期）

北京证监局                         二〇一九年四月

本期主要内容如下：

【监管通报】北京证监局2018年审计与评估机构检查处理情况

【警钟长鸣】一季度辖区证券资格审计与评估机构处理处罚情况

【风险提示】新增处理处罚中审计与评估机构存在的突出问题

【监管动态】一季度相关监管部门发布的监管要求

【监管通报】

    2018年，北京证监局根据中国证监会会计部的统一部署以及日常监管掌握的情况，共对1家审计机构开展全面检查、对6个审计项目开展专项检查、对28个审计项目开展函证程序专项检查。根据检查情况，采取行政监管措施7次，涉及注册会计师14人次。此外，为强化检查效果、督促事务所提高对函证程序的重视程度，我局还开展函证程序自查工作，所有为北京辖区上市公司提供年报审计服务的审计机构均对其函证程序开展自查，涉及26家会计师事务所执行的288个年报审计项目。

    评估方面，我局共对1家资产评估机构开展全面检查、对7个评估执业项目开展专项检查。根据检查情况，采取行政监管措施4次，涉及资产评估师6人次。

【警钟长鸣】

2019年第一季度，证监会及其派出机构对北京辖区证券资格会计师事务所下发的行政处罚、行政监管措施和检查结果告知书共涉及5家会计师事务所的14个项目；证券资格资产评估机构共涉及5家评估机构的9个项目。具体如下：对会计师事务所下发行政处罚决定书1份，涉及审计机构1家次、注册会计师2人次；下发行政监管措施10份，涉及审计机构3家次、注册会计师13人次；下发检查结果告知书3份，涉及审计机构2家次。对资产评估机构下发行政监管措施8份，涉及评估机构4家次、评估师11人次；下发检查结果告知书1份，涉及评估机构1家次。

【风险提示】

    我局对证监会及各地证监局对辖区证券资格审计与评估机构下发的行政处罚、行政监管措施、检查意见书等指出的审计与评估机构存在的突出问题进行了汇总，现予以发布，提示各审计与评估机构重点关注。

新增行政处罚及行政监管措施中会计师事务所的突出问题

一、事务所内部治理、质量控制和独立性方面存在的问题

1.内部管理不完善

一是部分制度规定过于原则化，缺乏实际指导性，如《印章与证书管理制度》中部分规定未明确各自的适用情形及被授权人员。二是员工培训管理制度、注册会计师执业资格管理制度等制度执行不到位，部分事项实际执行情况与制度规定不完全一致。三是业务员信息管理系统不完善。四是分所管理不规范，任命分所负责人相关资料中缺少合伙事务管理委员会聘任决议、对分所合伙人的管理情况不统一。

2.质量控制制度执行不到位

一是部分项目审计计划未见项目质量控制复核人的复核记录。事务所制定的《项目质量与风险控制政策和程序管理规定》明确审计计划由项目经理负责拟定，项目负责合伙人复核批准，其中A、B类项目需经项目质量控制复核人复核。

二是当得知审计报告用于发债目的时，未按照事务所的制度规定将该项目风险级别从C类调整为风险程度更高的B类，未追加相应的审计程序。

3.独立性遵循不到位

一是事务所实际每年仅公布一次禁投名单，与事务所《关于禁止员工投资行为的规定》要求不符，该文规定职业道德与风险管控委员会于每年的5月底和12月底定期公布禁投名单，期间如果禁投名单需要更新，职业道德与风险管控委员会应及时公布。

二是个别注册会计师为与个人存在重大利害关系的被审计单位出具审计报告。签字注册会计师在名义上间接持有被审计单位股份，却为其出具2016年、2017年的审计报告，违反独立性要求。

三是存在审计人员及其亲属买卖事务所审计的上市公司股票的情形，部分事务所甚至存在股东或管理人员违规买卖的情况。

四是部分项目组成员未签署独立性声明。

二、风险评估程序和控制测试执行不到位

1.风险评估程序底稿前后矛盾

底稿风险评估结果汇总表中，记录被审计单位与并购子公司签有业绩承诺协议，存在业绩压力，可能导致舞弊风险，属于报表层次风险，但在针对评估出的报表层次重大错报风险应对措施及审计方案中，报表层次重大错报风险评估为无，两者矛盾。

2.控制测试执行不到位

未掌握被审计单位基本情况，对关键控制环节的描述明显与被审计单位业务模式不符，控制测试结论缺乏审计证据支持。

三、函证程序执行中存在的问题

1.函证对象不完整

未对重大预付款项、应收款项进行函证，未说明不予函证的理由。仅抽取了小金额项目执行替代测试，或仅对合同金额实施函证，未对合同的履行情况及应收账款期末余额实施函证。

2.未对函证实施有效控制

一是未取得自然人的身份证复印件或其他能证明被函证方身份的审计证据。二是部分询证函的回函快递单据显示收件单位、地址均不是事务所，寄件物显示为夏凉被等无关物品，寄件人不是被询证者（部分寄件人甚至为被审计单位），所附快递单据与询证函无对应关系。三是以电子邮件方式实施的函证，对方邮件回复“确认”二字，但底稿中未见具体函证内容，也未见对方盖章的询证函回函。四是未正确编制往来款项和银行存款的函证控制表，函证控制表与询证函记录的相关信息如函证日期、回函日期、函证方式等存在矛盾。

3.替代测试程序执行不到位

一是对未回函应收账款执行替代测试时，仅检查了部分发生额凭证及合同，未对客户对账单、期后回款、发货凭证、运单、验收单等实施审计程序。二是未说明银行存款基本户等个别重要银行账户函证未回函的原因，仅以查验银行对账单作为替代程序，未考虑必要时再次函证。三是在其他应付款函证的替代测试底稿中未见支撑材料。

四、审计项目资产负债类科目存在的问题

1.货币资金

一是对大额定期存单被质押、大额现金收付事项、大额未到期银行保函等事项，未予以关注并实施进一步核查程序。二是银行开立账户清单显示2017年度有两个银行账户状态为正常，但银行存款明细表中显示有三个银行账户正常使用，会计师未关注上述差异情况。

2.往来款项

一是对被审计单位应收款冲抵应付款的情况，未实施进一步审计程序，也未说明抵销原因及其恰当性。例如，被审计单位违反会计准则，通过将所承接工程项目应收账款和应付账款“对抵”的方式，虚增2012年至2014年净利润分别不少于3,052.27万元、6,492.71万元和15,505.47万元，对其财务报表相关科目的影响金额远远超出了财务报表整体层面实际执行的重要性水平，会计师在未获取充分、适当的审计证据加以验证的前提下，认可了被审计单位关于应收账款和应付账款“对抵”的账务处理。二是在应收账款金额不断增加的情况下，被审计单位变更了应收款项坏账计提政策，下调了坏账计提比例，底稿中仅附会计估计变更的公告，未对会计估计变更的合理性实施进一步审计程序。三是对于既是供应商又是销售客户的往来单位，未实施审计程序并分析其合理性。四是对应付款项中涉及业绩对赌的股权转让款，未充分关注被收购单位的业绩承诺完成情况及涉及的或有对价调整、信息披露等事项，且相关事项在审计底稿中记录不完整。五是对个别客户的回款异常未予关注并实施进一步审计程序。

3.存货

一是在确认版权价值时，未取得部分版权的拍摄计划，审计底稿中未见访谈记录，没有取得与存货价值确认相关的充分的审计证据。二是实施抽盘日期为2018年1月31日，底稿未见对抽盘日与财务报表日之间的存货变动情况实施审计程序的记录。

4.可供出售金融资产

一是被审计单位向被投资单位派出董事,对于其是否构成重大影响以及分类为可供出售金融资产是否恰当，会计师未充分关注。

二是可供出售金融资产由应收账款资产支持专项计划形成，根据后附的资产支持证券情况，本次专项计划募集12.1亿元，次级资产支持证券由被审计单位全额认购，共计8,470万元，占比约为7％，被审计单位将其计入可供出售金融资产，并对上述业务做应收账款出表处理。对于上述会计处理及披露是否恰当，会计师未予以关注并实施进一步审计程序。

5.长期股权投资

根据股权转让合作协议书，被审计单位进行收购时，股权转让溢价款的支付涉及业绩对赌，公司未根据该对赌协议合理预计未来将要支付或收到的金额确认或有对价，也未在年度报告中披露该事项，会计师未予以关注。

6.短期借款

未充分关注短期借款的担保情况，底稿列示被审计单位的短期借款8,000万元为保证借款，根据后附借款合同，该笔借款由关联方共同担保，被审计单位未披露该关联方担保，会计师未予关注。

五、审计项目收入和成本费用类科目存在的问题

1.营业收入

一是未充分关注被审计单位的收入确认政策及其合理性。未发现电影票兑换卡、电子码等产品收入确认政策的不合理和当期收入确认不准确。未分析网络游戏收入确认方法的合理性，未考虑游戏充值金额与实际消费金额的差异对营业收入准确性认定的影响。

二是未取得营业收入确认的充分、适当的审计证据。第一，未关注部分销售发货日期早于合同签订日期，部分销售缺少验收人与验收日期，部分采购商品入库时间早于送货时间的情况。第二，部分项目未取得发票、出库单、运输单等证明风险转移的关键审计证据，执行截止测试时，未取得相关凭证。第三，对设有验收条款的合同确认收入时，未对验收情况进行核查。例如，验收条款中规定被审计单位需向客户提供相关检测报告、网络截屏报告、结案报告等供客户验收，验收不合格将减少付款并承担违约责任，但底稿中未见对客户验收情况进行核查的记录。

三是对关联方收入审计不到位。关联交易查验底稿中对关联交易列示交易金额并显示价格公允，但底稿中未见对关联交易价格是否公允实施审计程序的记录。例如，某被审计单位子公司94％的收入来自关联方，且部分关联方未纳入合并范围，2017年度销售毛利率达39％，远高于合并报表18.41％的整体毛利率水平，会计师仅在关联交易查验底稿中列示了关联方金额，未见对关联交易价格是否公允、交易是否真实实施审计程序的记录。

四是对部分项目成本确认进度与收入确认进度不一致的情况，会计师未予以关注并执行进一步审计程序。

五是对交易的实质与形式不符、不符合正常商业逻辑等异常情况，未取得充分、适当的审计证据，对收入的异常变动未予以充分关注并执行分析性程序。

2.营业成本

一是未关注部分施工项目存在严重超期情况，未查明超期施工的原因。二是未对项目成本发生额进行充分的细节测试，且未说明测试标准，部分项目未取得细节测试审计证据。

3.期间费用

一是对成本费用的波动异常或金额异常等情况未实施分析性复核程序。例如被审计单位管理费用审定数为2,677.84万元，较上期增加203.67％，底稿中未见实施分析复核程序的记录。二是被审计单位一子公司一月份财务费用——利息收入2,929万元，金额异常，底稿中未见对利息收入实施分析性复核。

六、其他问题

        1.商誉审计程序执行不到位

商誉审定表审计说明中提到对于1,000万元以上商誉由评估机构评估确认，l,000万元以下商誉由事务所进行复核测试。在1,000万元以下商誉进行复核测试的过程中，未见对使用参数的检查说明，无折现系数11.54％的得出依据及说明，无商誉减值测试过程中所使用方法的记录，也无2017年预计销售毛利率与后六年相差较大的相关说明。

2.信息披露不准确

一是被审计单位将持股4%的被投资单位纳入合并范围，原因系附条件的股权转让因转让条件未达成，被审计单位持有的股权一直未能转让，仍按照原100％持股比例将其纳入合并范围。但审计报告中披露持股比例4％，与实际持股比例不一致。

二是管理层在对或有事项的声明书中显示对外担保、商业票据背书及贴现均为空白，但年度报告披露存在商业票据背书或贴现、对外担保等事项。对被审计单位未将实际情况在或有事项明细表中列示的情况，会计师未予以关注。