财务数据分析师
新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理应用案例——租赁准则（财会〔2006〕3 号）（融资租赁）
【例】2019 年 1 月 1 日，承租人甲公司与出租人乙公司
就一台设备签订了 3 年期的融资租赁合同，未发生初始直接费用，每季度租金为 75 000 元，于每季度末支付，租赁期届满该设备所有权转移至甲公司。甲公司租入该设备用于产品生产，采用年限平均法计提折旧。该设备预计使用年限为8 年，已使用 3 年，期满无残值，2019 年 1 月 1 日的公允价值为 793 148 元（与乙公司账面价值一致）。甲公司按季度计算利息和计提旧。乙公司按季度计算利息和确认租赁收入。乙公司租赁内含利率为 8（年利率，甲公司已知）。
受新冠肺炎疫情影响，甲公司与乙公司于 2020 年 3 月25 日达成租金减让补充协议，假定分以下五种情形：
情形一：免除甲公司 2020 年第二季度的租金，其他合同条款不变；
情形二：将甲公司 2020 年第二季度的租金递延至第三季度末支付，其他合同条款不变；
情形三：将甲公司2020 年第二季度的租金减少50，2021年第一季度至租赁期届满每季度租金增加 10，于每季度末支付，其他合同条款不变。
情形四：免除甲公司 2020 年第二季度的租金，租赁期延长一个季度至 2022 年 3 月 31 日，延长租赁季度的租金为75 000 元，于季度末支付。
情形五：将甲公司剩余租赁期内每季度租金减少 10， 其他合同条款不变。
假设不考虑其他因素和相关税费。
分析：上述情形一至情形四的补充协议达成的租金减让属于《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》的适用范
围，假定甲公司和乙公司均选择采用简化方法进行会计处理。 情形五的租金减让不仅针对 2021 年 6 月 30 日之前的应付租
金，也包括对 2021 年 6 月 30 日之后的应付租赁付款额的减让，因此，不适用《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规 定》，承租人和出租人均不能采用简化方法进行会计处理（具 体账务处理要求参见《企业会计准则第 21 号——租赁》）。
（一）承租人甲公司的账务处理。
1.2019 年 1 月，确认融资租入资产。
最低租赁付款额的现值=75 000×(P/A,2,12)= 793 148 元，等于该设备当日的公允价值，因此，融资租入资产的入 账价值为 793 148 元。未确认融资费用=75 000×12-793 148=106 852 元。

借：固定资产——融资租入固定资产        793        148
       未确认融资费用        106        852
贷：长期应付款——应付融资租赁款                900 000

2.2019 年 3 月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。其中，未确认融资费用分摊情况见表 1（下同）。
由于租赁期届满该设备所有权转移至甲公司，甲公司按照剩余使用年限计提折旧。
折旧费用=793 148/（12×5）×3=39 657 元
借：财务费用        15 863
贷：未确认融资费用        15 863
借：制造费用——折旧费        39 657
贷：累计折旧        39 657
借：长期应付款——应付融资租赁款        75 000
贷：银行存款        75 000
表 1        未确认融资费用分摊表

日期                                  租金        确认的融资费用                  应付本金减少额                          应付本金余额
①                                   ②                 ③=期初⑤×2%                           ④=②-③                         期末⑤=期初⑤-④
2019 年 1 月 1 日             -                      -                                              -                                         793 148
2019 年 3 月 31 日      75 000        15 863                                    59 137                                       734 010
2019 年 6 月 30 日        75 000        14 680                                    60 320                                       673 691
2019 年 9 月 30 日        75 000        13 474                                    61 526                                        612 164
2019 年 12 月 31 日        75 000        12 243                                    62 757                                        549 408
2020 年 3 月 31 日        75 000        10 988                                    64 012                                        485 396
2020 年 6 月 30 日        75 000        9 708                                            65 292                                        420 104
2020 年 9 月 30 日        75 000        8 402                                    66 598                                          353 506
2020 年 12 月 31 日        75 000        7 070                                             67 930                                         285 576
2021 年 3 月 31 日        75 000        5 712                                            69 288                                        216 288
2021 年 6 月 30 日        75 000        4 326                                            70 674                                         145 613
2021 年 9 月 30 日        75 000        2 912                                            72 088                                           73 526
2021 年 12 月 31 日        75 000        1 474                                     73 526                                                   -
                   合计        900 000        106 852                                     793 148       

2019 年 4 月至 2020 年 3 月，每季度比照 2019 年 3 月的会计分录进行账务处理。
3.情形一：
（1）2020 年 3 月 25 日，按减免的租金金额冲减制造费用，同时相应调整长期应付款。
借：长期应付款——应付融资租赁款        75 000
贷：制造费用        75 000
（2）2020 年 6 月，确认融资费用和计提折旧。借：财务费用        9 708
贷：未确认融资费用        9 708
借：制造费用——折旧费        39 657
贷：累计折旧        39 657
（3）2020 年 9 月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。       
        借：财务费用        8        402
        贷：未确认融资费用                8 402
        借：制造费用——折旧费        39        657
        贷：累计折旧                39 657
        借：长期应付款——应付融资租赁款        75        000
        贷：银行存款                75 000
2020 年 10 月至租赁期届满，每季度比照 2020 年 9 月的会计分录进行账务处理。

4.情形二：
（1）2020 年 6 月，确认融资费用和计提折旧。借：财务费用        9 708
贷：未确认融资费用        9 708
借：制造费用——折旧费        39 657
贷：累计折旧        39 657
（2）2020 年 9 月，确认融资费用和计提折旧，支付租金和第二季度递延至本季度的租金。
借：财务费用        8 402
贷：未确认融资费用        8 402
借：制造费用——折旧费        39 657
贷：累计折旧        39 657
借：长期应付款——应付融资租赁款        150 000
贷：银行存款        150 000
（3）2020 年 12 月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。
借：财务费用        7 070
贷：未确认融资费用        7 070
借：制造费用——折旧费        39 657
贷：累计折旧        39 657
借：长期应付款——应付融资租赁款        75 000
贷：银行存款        75 000

2021 年 1 月至租赁期届满，每季度比照 2020 年 12 月的会计分录进行账务处理。
5.情形三：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021 年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会 计处理，2020 年第二季度实际减少的租金=75 000× 50 -75 000×10×4=7 500 元。
（1）2020 年 3 月 25 日，按实际减少的租金金额冲减制造费用，同时相应调整长期应付款。
借：长期应付款——应付融资租赁款 7 500
贷：制造费用        7 500
（2）2020 年 6 月，确认融资费用和计提折旧，支付 50的租金。
借：财务费用        9 708
贷：未确认融资费用        9 708
借：制造费用——折旧费        39 657
贷：累计折旧        39 657
借：长期应付款——应付融资租赁款        37 500
贷：银行存款        37 500
（3）2020 年 9 月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。
借：财务费用        8 402

贷：未确认融资费用        8 402
借：制造费用——折旧费        39 657
贷：累计折旧        39 657
借：长期应付款——应付融资租赁款        75 000
贷：银行存款        75 000
2020 年 12 月，比照 2020 年 9 月的会计分录进行账务处理。
（4）2021 年 3 月，确认融资费用和计提折旧，支付当期租金和 2020 年第二季度递延至本季度支付的租金。
借：财务费用        5 712
贷：未确认融资费用        5 712
借：制造费用——折旧费        39 657
贷：累计折旧        39 657
借：长期应付款——应付融资租赁款        82 500
贷：银行存款        82 500
2021 年 4 月至租赁期届满，比照 2021 年 3 月的会计分录进行账务处理。
6.情形四：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在 减免 2020 年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。
（1）2020 年 6 月，确认融资费用和计提折旧。

借：财务费用        9 708
贷：未确认融资费用        9 708
借：制造费用——折旧费        39 657
贷：累计折旧        39 657
（2）2020 年 9 月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。       
        借：财务费用        8        402
        贷：未确认融资费用                8 402
        借：制造费用——折旧费        39        657
        贷：累计折旧                39 657
        借：长期应付款——应付融资租赁款        75        000
        贷：银行存款                75 000
2020 年 12 月至 2021 年 12 月，每季度比照 2020 年 9 月的会计分录进行账务处理。
（3）2022 年 3 月，支付租金。
借：长期应付款——应付融资租赁款        75 000
贷：银行存款        75 000
（二）出租人乙公司的账务处理。1.2019 年 1 月，确认应收融资租赁款。
最低租赁收款额的现值=租赁开始日租赁资产的公允价 值 793 148 元，未实现融资收益=应收融资租赁款入账价值-
最低租赁收款额的现值=75 000×12-793 148=106 852 元。

借：长期应收款——应收融资租赁款        900 000
贷：融资租赁资产        793 148
      未实现融资收益        106 852
2.2019 年 3 月，确认租赁收入和收取租金。其中，未实现融资收益分配情况见表 2（下同）。
借：未实现融资收益        15 863
贷：租赁收入        15 863
借：银行存款        75 000
贷：长期应收款——应收融资租赁款        75 000
表 2        未实现融资收益分配表
日期        租金        确认的融资收入        租赁投资净额减少额        租赁投资净额余额
①        ②        ③=期初⑤×2%        ④=②-③        期末⑤=期初⑤-④
2019 年 1 月 1 日             -                -                      -                793 148
2019 年 3 月 31 日        75 000        15 863        59 137        734 010
2019 年 6 月 30 日        75 000        14 680        60 320        673 691
2019 年 9 月 30 日        75 000        13 474        61 526        612 164
2019 年 12 月 31 日        75 000        12 243        62 757        549 408
2020 年 3 月 31 日        75 000        10 988        64 012        485 396
2020 年 6 月 30 日        75 000        9 708                65 292        420 104
2020 年 9 月 30 日        75 000        8 402           66 598        353 506
2020 年 12 月 31 日        75 000        7 070                67 930        285 576
2021 年 3 月 31 日        75 000        5 712                69 288        216 288
2021 年 6 月 30 日        75 000        4 326               70 674        145 613
2021 年 9 月 30 日        75 000        2 912               72 088        73 526
2021 年 12 月 31 日        75 000        1 474          73 526        -
                  合计        900 000        106 852        793 148       
2019 年 4 月至 2020 年 3 月，每季度比照 2019 年 3 月的会计分录进行账务处理。
3.情形一：

（1）2020 年 3 月 25 日，按减免的租金金额冲减当期已确认的租赁收入，不足冲减的部分计入投资收益，同时相应
调整长期应收款。       
借：租赁收入        10        988
投资收益        64        012
贷：长期应收款——应收融资租赁款                75 000
（2）2020 年 6 月，将未实现融资收益确认为租赁收入。
借：未实现融资收益        9 708
贷：租赁收入        9 708
（3）2020 年 9 月，将未实现融资收益确认为租赁收入， 收取租金。
借：未实现融资收益        8 402
贷：租赁收入        8 402
借：银行存款        75 000
贷：长期应收款——应收融资租赁款        75 000
2020 年 12 月至租赁期届满，每季度比照 2020 年 9 月的会计分录进行账务处理。
4.情形二：
（1）2020 年 6 月，将未实现融资收益确认为租赁收入。
借：未实现融资收益        9 708
贷：租赁收入        9 708
（2）2020 年 9 月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取当期租金和第二季度递延至本季度的租金。
借：未实现融资收益        8 402
贷：租赁收入        8 402
借：银行存款        150 000
贷：长期应收款——应收融资租赁款        150 000
（3）2020 年 12 月，将未实现融资收益确认为租赁收入， 收取租金。
借：未实现融资收益        7 070
贷：租赁收入        7 070
借：银行存款        75 000
贷：长期应收款——应收融资租赁款        75 000
2021 年 3 月至租赁期届满，每季度比照 2020 年 12 月的会计分录进行账务处理。
5.情形三：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021 年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会 计处理， 2020 年第二季度实际减少的租金=75 000×50 - 75 000×10×4=7 500 元。
（1）2020 年 3 月 25 日，按实际减少的租金金额冲减当期已确认的租赁收入，同时相应调整长期应收款。
借：租赁收入        7 500
贷：长期应收款——应收融资租赁款        7 500

（2）2020 年 6 月，将未实现融资收益确认为租赁收入， 收取租金、将减少的租金计入当期损益并调整长期应收款。
借：未实现融资收益        9 708
贷：租赁收入        9 708
借：银行存款        37 500
贷：长期应收款——应收融资租赁款        37 500
（3）2020 年 9 月，将未实现融资收益确认为租赁收入， 收取租金。
借：未实现融资收益        8 402
贷：租赁收入        8 402
借：银行存款        75 000
贷：长期应收款——应收融资租赁款        75 000
2020 年 12 月，比照 2020 年 9 月的会计分录进行账务处理。
（4）2021 年 3 月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取本期租金和 2020 年第二季度递延至本季度收取的租金。
借：未实现融资收益        5 712
贷：租赁收入        5 712
借：银行存款        82 500
贷：长期应收款——应收融资租赁款        82 500
2021 年 4 月至租赁期届满，每季度比照 2021 年 3 月的会计分录进行账务处理。

6.情形四：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在 减免 2020 年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。
（1）2020 年 6 月，将未实现融资收益确认为租赁收入。
借：未实现融资收益        9 708
贷：租赁收入        9 708
（2）2020 年 9 月，将未实现融资收益确认为租赁收入， 收取租金。
借：未实现融资收益        8 402
贷：租赁收入        8 402
借：银行存款        75 000
贷：长期应收款——应收融资租赁款 75 000
2020 年 12 月至租赁期届满，每季度比照 2020 年 9 月的会计分录进行账务处理。
（3）2022 年 3 月，收取租金。       
借：银行存款        75 000
贷：长期应收款——应收融资租赁款        75 000