摘  要：随着经济体制改革的不断深入，会计舞弊问题越来越成为制约社会主义市场经济发展的瓶颈，如何有效地治理会计舞弊受到了社会各界的普遍关注。在分析会计舞弊形成的原因以及中国现有法律法规在认定会计舞弊法律责任方面存在的缺陷的基础上，提出依法治理会计舞弊的对策。    关键词：会计舞弊，法律责任，责任主体，对策
    会计舞弊是一种以获取不正当的利益为目的，在编制财务报告时，违背会计准则和会计制度以及其他相关法律法规，采用欺骗性手段故意谎报财务事实和财务信息的行为。会计舞弊主要包括：伪造或变造会计资料；侵占资产；隐瞒或删除交易或事项；无中生有编造虚假的交易或事项；蓄意使用不当的会计政策等。会计舞弊问题一直是会计界、审计界、法律界等共同关心的问题。随着市场经济的发展，企业经营方式和企业信息使用者的多元化，企业的会计信息越来越成为社会各界关注的焦点。会计信息使用者对高质量会计信息的要求十分迫切。但是，近年来伪造变造会计记录或会计凭证、隐瞒或删除交易或事项、记录虚假的交易或事项、蓄意使用不当的会计政策等会计舞弊的行为愈演愈烈，这些都极大地影响了政府的宏观决策，干扰了国家的税收工作，严重地危害国民经济的安全运行。假账的不断泛滥，使中国会计业面临着有史以来最严重的信任危机，会计职业道德备受质疑。本文拟就会计舞弊的形成原因、会计舞弊的责任主体、会计舞弊应承担的法律责任以及如何通过法律手段有效地治理会计舞弊等问题，谈谈自己的看法。
    一、会计舞弊的责任主体
    笔者认为，依法治理会计舞弊，首先必须解决由谁来承担会计舞弊的法律责任问题。人们常常把会计人员当做会计舞弊的责任主体，这是很不公平的。可以这样说，在绝大多数情况下，会计人员在会计舞弊案中充当的只是工具的角色，而且舞弊往往也并非其自愿行为，会计舞弊的实际操纵者乃是企业负责人。因为对会计人员而言，个人要承担的会计舞弊成本与收益相比不值得去冒险，更不可能为了公司和他人的利益去冒此风险，这从国内外会计舞弊案件中都可以清楚地看出这一点。然而，会计人员为什么违背自己的良心，甘愿为公司管理当局出谋划策？公司管理当局为什么强迫会计人员为其造假？笔者认为，主要有两方面的原因。第一，会计人员所处的生存环境决定了会计人员在执业过程中，必须执行公司管理当局的旨意。例如，公司管理当局为了获得发行股票资格、为了获得银行贷款或商业信用等，往往授意、指使甚至强迫会计人员弄虚作假。会计人员面临两种选择：若不执行管理当局的旨意，就有可能遭到排挤、降职，甚至被解雇；若执行管理当局的旨意，就有可能得到公司管理当局的赏识。会计人员在良心和生存之间左右徘徊，大部分人会选择生存，而把良心和道德搁在一边，被动或主动地为公司管理当局包装会计报表、进行会计舞弊。第二，企业组织制度是会计舞弊赖以生存的土壤。会计舞弊是一种典型的管理舞弊行为，公司管理当局为达到个人目的，会利用手中的权力指使会计人员实施会计舞弊；同样，会计人员为了自身的生存和利益充当经营者的舞弊高参。由此可见，会计舞弊的法律责任主要应由企业负责人承担，会计人员只负担次要责任。
    二、现行法律法规认定会计舞弊法律责任的局限性
    中国目前主要通过《会计法》、《这册会计师法》、《公司法》、《证券法》、《刑法》等相关法律法规对会计舞弊的法律责任进行规范，但是中国现有法律法规对会计舞弊的法律责任的认定还存在一定程度的局限性。
    因会计舞弊问题而受到行政处分是当前追究法律责任的主要形式，并且行政处分的形式也多种多样。然而，行政处分真的那么有效吗？对行政处分作简单的分析后，我们就会发现其不少弊端。首先，行政处分的威慑作用不够。警告处分不疼不痒，因为警告是建立在人们十分珍惜荣誉的基础上，但在实际工作中，许多人不以受到警告处分为耻；撤职或开除处分对许多人来说，这并不能形成一种威慑力，因为在实际工作中，这种处分往往演变成调离原工作岗位，或许还有可能得到提升；没收违法所得的处分是理所当然的，但要知道，查到的违法收人在实际违法收入中所占的比重往往不是很高，对一些人来说，也许还是“有利可图”的；罚款处分时，为数不多的罚款也不能形成威慑力，因为这点罚款往往早在、或以后会在其他事项中得到补偿；吊销资格证书的处分理应具有较高的威力，但在实际中没有资格证书的可以从前台走到后台，工作照样干，薪酬福利照样拿。由此看来，行政处分的威力并没有立法者所想象的那么大。其次，从行政处分的时效性来看，《行政处罚法》第29条规定，“违法行为在两年内未被发现的，不再给予行政处罚。”这在客观上给行政处罚的运用造成很大的限制，不少人也因此存在侥幸心理。从上述分析，行政责任虽然是追究会计舞弊法律责任的一种重要形式，但其存在上述弊端。
    尽管相关法规中已经明确规定了会计舞弊的刑事责任，但是因会计舞弊被处以刑事责任的案例并不多见，就是被处以刑事处罚，处罚也不是十分严厉。中国《刑法》规定，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员的虚假信息披露的刑事责任，最高是三年有期徒刑，而美国2002年7月30日生效的《萨班斯—奥克斯立法案》规定，故意提供虚假财务报告、故意销毁、隐匿、伪造财务报告、证券欺诈等犯罪行为处以重典（涉嫌财务报告的犯罪行为最高可处二十年监禁，欺诈的犯罪行为则最高可处二十五年监禁）。相比而言，中国有关的法律法规对会计舞弊的处罚力度明显不够，体现不了虚假信息披露的严重性和危害性。导致这一情况的根本原因何在？一来可能与中国这种只有在犯罪事实清楚、证据确凿充分才定罪量刑的刑事制度有关，许多案件难以寻找到确凿的证据；二来可能因为会计舞弊问题较为严重，涉及的人员众多，以至法不责众。对某些人来说，刑事责任并不会让其“望而却步”。以上的分析表明，针对当前状况和刑事责任本身的特点，必须需要加强刑事处罚的力度。
    现有法律法规就会计舞弊相关法律责任所体现出的重视行政及刑事的法律处罚，轻视民事法律调节的倾向，与市场经济是不相适应的。因为市场经济是建立在各经济主体之间具有自主性和平等性并且承认其各自物质利益基础之上的，而各经济主体之间的矛盾绝大部分又都属于民事责任的范畴。这就要求我们必须以民事法律来规范、引导、制约、保障各主体的经济利益。从另外一个角度看，民事赔偿具有调动有关利害关系人起诉的积极性，提高对会计舞弊者的威慑力等方面的优势。大量的案件告诉我们，多数刑事案件的受害者没有报案的积极性，但对于民事案件，如果受害者知道惩罚侵害者可望得到赔偿，他们就有了举报违法行为、协助政府部门调查以及起诉的积极性。这不但是较低成本的执法行动，而且通过提高违规者被发现和处罚的可能性，大大提高制裁的威慑效果。鉴于此，应尽快建立健全民事赔偿制度，充分发挥民事赔偿制度的作用。
    三、依法治理会计舞弊的对策
    笔者认为，加强法制建设，加大执法力度，是治理会计舞弊的主要措施。在会计法律法规的制定过程中，必须充分考虑与会计信息有一定利益关系的人员对会计信息的影响，制定相应的措施对其行为加以限制。如现在试行中的会计人员委派制，就是降低这种影响的尝试，按照“国家（国务院）—会计管理机构（财政部领导）—会计人员（执行监督）—企业”逐层委托的设想，使会计人员隶属上级财政部门，一切待遇不再由企业控制。使他们站在公正的立场上，正确处理会计事务，放心大胆地履行会计的监督职能，确保会计信息的真实可靠。在确认制造虚假会计信息的主要责任者时，应将考虑的重点集中在虚假会计信息的利益获得者身上，从根源上防止有关人员通过虚假会计信息谋取利益。中国原《会计法》由于将会计信息失真的主要责任归咎于会计人员，没有找准会计信息失真的主要根源，治理效果并不理想。现行《会计法》在这方面则有了很大改进，明确了企业负责人对会计信息失真所承担的责任，这样就可以大大降低企业负责人对会计信息质量的不利影响，并促使其加强企业会计工作的管理。会计法明确了单位领导对会计信息失真所承担的责任，这有助于降低单位领导对会计信息的不利影响，但中国会计法“法律责任”一章中提到“情节严重”、“构成犯罪”、“重大损失”等词都未量化，也无具体的解释，因此，应出台具体的实施细则将法律责任量化成给予具体解释，加大其法律责任与执法力度。要建立健全执法监督的机制，加强会计法规制度的宣传教育，增强领导、会计及有关人员的法制观念。要突出重点，有的放矢，加大对会计舞弊的打击力度，加大处罚力度是当前防范化解会计舞弊风险的关键。对恶意造假者，一定要加大处罚力度，使舞弊者的代价远大于其收益。针对目前中国造假违规成本低廉的现实，建议应尽快建立民事赔偿法制和刑事责任法制，对造假的上市公司及其高管人员处以重罚，还要对协同造假的注册会计师施以重罚，提高造假者的造假成本，从根本上抑制会计舞弊行为势头。为了提高会计信息质量，中国立法机关及有关管理部门先后制定并发布了数十项相关的法规和制度，如《会计法》、《企业会计准则》、《上市公司财务报表披露细则》等，特别是2006年财政部发布了新的企业会计准则体系。新准则的起点较高，并且具有前瞻性，其中许多规定进一步限制了公司进行舞弊的可能性。只要认真执行，基本能够保证会计信息的质量，遏制蓄意造假的会计舞弊现象。
    参考文献：
    [1]何滔滔。论上市公司会计舞弊的法律责任[J].南京工程学院学报，2004，（3）。
    [2]邢风云，郭璞。论会计舞弊的治理与防范[J].会计之友，2009，（3）。
    [3]李黎。会计人员舞弊面面观[J].财会通讯：理财版，2007，（2）。
    [4]秦江萍，段兴民。会计舞弊及相关概念辨析[J].财会月刊，2005，（7）。
    [5]财政部。企业会计准则[M].北京：中国财政经济出版社，2006.

作者：冯幻子 来源：《经济研究导刊》2010年第18期