借鉴国际经验完善我国消费税政策

【原文出处】涉外税务

【原刊地名】京

【原刊期号】20105

【原刊页号】18～21

【分 类 号】F61

【分 类 名】财政与税务

【复印期号】201008

【英文标题】Perfect the Consumption Tax Policy in China by Learning from International Experience

【标题注释】本文系国家税务总局2009年重点研究课题“促进可持续发展的消费税政策研究”的部分研究成果。

【作 者】李林木/黄茜

【作者简介】李林木，南京财经大学财政与税务学院　江苏　南京　210046；黄茜，南京财经大学财政与税务学院　江苏　南京　210046

【内容提要】随着可持续发展战略的普遍实施，消费税已成为各发达国家促进节能减排和减少健康危害的重要政策工具。本文介绍了主要发达国家消费税税制设计的特点和发展趋势，在此基础上提出了促进我国可持续发展消费税的政策建议。

【摘 要 题】财税政策

【英文摘要】With the implementation of sustainable development strategy, excise has become an important policy tool to promote energy-saving, emission-reduction and reduce health danger in developed countries. This paper introduces the feature and development trend of excise system in main developed countries and puts forward some policy suggestions on perfecting excise system for promoting sustainable development strategy in China.

【关 键 词】发达国家/可持续发展/消费税政策
    Developed country/Sustainable development/Excise policy

【正 文】
自20世纪80年代后期以来，消费税因其征税对象的选择性和税率设计的差别性特征，不仅成为ZF获取财政收入的工具之一，更成为调控生产者和消费者行为从而节约资源能源、减少环境污染和健康损害的重要手段。①本文以经济合作与发展组织(OECD)成员国的消费税政策作为研究对象，分析目前发达国家消费税的现实特点与改革趋势，以期为我国调整消费税政策促进可持续发展提供经验借鉴。
一、发达国家促进可持续发展的消费税政策的特点
随着第二次世界大战前后所得税和社会保障税(费)在发达国家税收总收入中所占比重的提高，以及20世纪70年代以来多数发达国家纷纷开征税基宽广的增值税后，发达国家消费税收入在税收总收入中的比重呈现了显著下降趋势。目前，OECD成员国消费税收入占其税收总收入的平均比重约为8％。②虽然消费税所占比重并不高，但其调节消费行为的作用却不可忽视。尤其是近二十多年来，随着全球资源环境问题的凸显，各国ZF非常重视通过课税对象的选择和差别税率的设计等制度安排使消费税发挥调节消费结构、促进可持续发展的重要作用。发达国家消费税的制度设计呈现出了较为鲜明的特点。
    (一)课税对象选择
尽管受到历史传统的影响，至今仍然有一些OECD成员国(如丹麦、德国)对一些日常消费品(如盐、糖、咖啡、火柴、巧克力、冰激凌等)征收消费税，但总体来看，选择特定的消费品作为消费税的征税对象，是多数发达国家的共同特点(见表1)。
     
    1.从课税对象的类别看，发达国家的消费税主要对以下几类产品征收：酒精饮料；烟草产品；矿物油、矿产品及其他能源；交通运输；环境污染行为；其他消费品和消费行为。每类消费品和消费行为的具体征税范围则因国家而异，如美国和日本对矿物油和矿产品的征税范围就比德国和英国大得多。
    2.从课税范围的大小看，发达国家的消费税可分为有限型、中间型和延伸型。有限型消费税征税范围不宽，课税对象较少，如英国，仅对酒精、烟草、烃油、车辆等征收消费税。中间型消费税范围较宽，除覆盖有限型消费税的征税范围外，还包括奢侈消费品及一些服务行业，如美国、日本。延伸型消费税是除了上述两类包括的范围外，还将一些生产、生活资料列为征税对象，如德国。
    3.从税收征管看，消费税既有归属于中央(联邦)ZF的，也有归属于中央(联邦)以下ZF的。如美国和日本的各级ZF都有征收烟草税，但相比之下，消费税收入大多归属于中央(联邦)ZF。
尽管发达国家消费税的课征范围宽窄不一，但其主要课税对象都是那些会对资源环境、人体健康和社会发展产生不利影响的产品或消费行为，因此在生产或销售环节征收消费税，可调控人们的生产和消费行为，从而达到减少能源资源消耗和降低污染物排放的目的，将其负面影响控制在生态环境和社会发展所能承受的限度内。
    (二)差别税率设计
从全球范围看，不管是发达国家还是发展中国家，消费税的税率都可划分为两种类型：从量定额与从价定率。由于消费税征税对象的选择性和多样性，消费税的税率档次就不能同一般的货物与劳务税一样，对所有商品或劳务采用单一或少数几个税率，而需要对不同的商品和劳务适用差别税率，以保证ZF利用消费税政策调节不同的生产和消费行为。
尽管各国消费税税率差别较大，但确定税率高低的总体原则是：对生态环境和人体健康危害越大的产品或消费行为，适用的消费税率越高。从OECD成员国中的欧盟国家烟酒产品的消费税税率可以看出，各国对啤酒和葡萄酒税适用的消费税率都相当低，而对烟草和烈性(高度)酒适用的税率很高，几乎相当于啤酒和葡萄酒税率的几倍甚至数十倍。而从同一种产品看，各国之间由于经济发展水平和传统生活习惯等原因，税率差别也非常明显。如英国和爱尔兰的卷烟消费税每包(20支)超过4欧元，而波兰和斯洛伐克每包不到1欧元(见表2)。
     
    二、发达国家促进可持续发展的消费税政策改革趋势
一方面，从征税范围看，随着可持续发展战略在各国的实施，越来越多的国家开征了与环境保护相关的消费税，将对环境有害的消费品和消费行为纳入消费税征税范围，使消费税的课征范围由有限型或延伸型向中间型转变。目前，发达国家征收的同环境有关的消费税课税对象按污染品的物理性质可分为：对固态废弃物的征税，如固体废物税、垃圾填埋税；对液态废弃物的征税，如水污染税；对气态废弃物的征税，如一氧化氮税、二氧化硫税、二氧化碳税(通常对产生这些污染气体的燃料，如汽油、煤炭、天然气、液化气、航空燃料等征税)；对噪声的征税，如噪声税。
另一方面，从消费税税率的改革趋势看，逐步提高危害环境和健康的消费品和消费行为的税负，已成为发达国家的普遍做法。2001-2005年，许多OECD成员国都不同程度地提高了汽油、柴油和垃圾填埋的消费税税率。③以英国为例，自20世纪90年代以来，为减少环境污染，改善生态环境，从1996年起先后开征了垃圾填埋税、气候变化税、采石税、伦敦市中心拥挤费，并不断提高这些新税种和原有的汽车消费税、汽车燃油税等的税率。④
三、借鉴与启示
近年来，我国对现行消费税政策进行了较大幅度的改革：在征税范围上，增加了高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板等税目，增列成品油税目，原汽油、柴油税目作为该税目的2个子目，同时新增石脑油、溶剂油、润滑油、燃料油、航空煤油5个子目，取消了护肤护发品税目；在税率设置上，对白酒、小汽车、摩托车、汽车轮胎等税目的税率进行了调整。经过这些改革，我国消费税制在促进能源资源节约、减少环境污染等方面较好地适应了当前经济社会的发展需要。为了进一步促进可持续发展，我国今后有必要在立足国情的基础上，借鉴发达国家的经验，继续深化消费税税制改革。
    (一)进一步调整消费税的征税范围
目前，我国消费税的课税范围虽然较以前相对合理，但仍然存在“越位”和“缺位”现象。“越位”意味着目前我国将某些生活必需品和少数生产资料也纳入了消费税的征收范围的现象。如近年的改革虽然取消了护肤护发品8％的消费税，但对化妆品征收的消费税依然存在，而化妆品和护肤护发品之间的界限往往比较模糊。“缺位”是指我国目前尚未将危害环境的物品(如垃圾、“三废”排放、电池、塑料薄膜)、奢侈品(如高级裘皮制品、高档住宅、豪华轿车)、资源稀缺商品(如红木家具)、高档消费娱乐(如高尔夫球场、温泉浴)纳入消费税的课征范围，不利于节约能源资源、减少环境污染、抑制奢侈性消费和缩小贫富差距。今后有必要考虑将这些产品和消费行为纳入消费税的征税范围，特别是有必要将污染品和能源消费作为今后扩大消费税范围的重点对象，并取消相应的收费。
    (二)提高危害环境和健康的产品和服务的消费税税率
根据消费税的课税原理，不同课税对象的差别税率设置应与其造成的负外部性大小相匹配，即对能源资源消耗越大、对环境和健康危害越大的产品和服务，其消费税率应越高。如对于酒类消费税，鉴于不同的酒精含量对健康和安全的影响不同，建议按照不同的酒精含量设置差别税率，提高高度酒的税率，以强化对其消费的抑制力度，引导合理、健康的消费习惯。同样，对含铅汽油和无铅汽油，目前的税率差别并不大，为鼓励人们更多地使用无铅汽油，也需要拉大两者的税率差距。
    (三)对与能源、环境有关的消费税收入专款专用
为了降低工商业的能源消耗，英国于2001年开征了气候变化税；为了补偿沙石开采所带来的环境成本，于2002年开征了采石税。这两个税种的收入除了一部分用于降低企业缴纳的国民保险费所需要的资金外，大部分用于设立专项基金——前者用于筹集ZF能源效率计划基金，后者用于筹集可持续发展基金(以改善沙石开采地区当地的环境质量)。⑤我国今后可借鉴这些经验，根据不同的征税对象，筹集相应的专项基金，用于提高能源使用效率和改善环境质量。同时，由于各地的能源消费和环境质量差别很大，而地方ZF在节能环保方面的投入普遍较少，可借鉴美国、日本等国经验，改革我国目前的消费税收入全部归属中央ZF的分配体制，把与能源、环境有关的消费税收入划给地方ZF，用于各地设立节能、环保专项基金。这有利于贯彻“谁污染，谁治理”的原则，从而遏制地方ZF不顾资源环境代价的发展模式。
注释：
①从广义上看，消费税包括一般消费税和特定消费税。前者对广大范围的商品和劳务普遍征收，如增值税、销售税；后者仅对特定的商品和劳务征收。本文中的“消费税”仅指特定消费税。
②OECD. 2008, Revenue Statistics 1965-2007
    ③OECD, 2006, The Political Economy of Environmentally Related Taxes.
    ④⑤Fullerton, D., Leicester, A. and Smith, S., 2009, Environmental Taxes: Appendix, The Institute for Fiscal Studies, www. ifs. org. uk/mirrleesreview

【责任编辑】高阳

【参考文献】
    [1]Adam, S. Browne, J. and Heady, C., 2009, Taxation in the UK The Institute for .Fiscal Studies, www. ifs. org. uk/mirrleesreview.
    [2]Crawford, I., Keen, M. and Smith, S., 2008, Value-added Tax and Excises, The Institute for Fiscal Studies www. ifs. org. uk/mirrleesreview.
    [3]李林木《发达国家税制结构的变迁轨迹与未来走向》，《涉外税务》2009年第9期。
    [4]刘植才、黄凤羽、刘荣《我国消费税制度改革与完善研究》，《税务研究》2008年第5期。